Лекция «Аудит внеоборотных активов за 2025 год в 2026 году»

Автор: Минина Наталия Викторовна, профессиональный главный бухгалтер, г.Санкт-Петербург

Аудиту подконтрольны
земли, здания и штольны
Предпосылки, суммы, сроки –
все легко в руках у доки
Сложный, дорогой актив –
сам профессор аудит

Этапы аудита внеоборотных активов

Аудит внеоборотных активов осуществляется по этапам, установленным в действующих Международных Стандартах аудита (далее, МСА) для всех объектов аудита. Пропуск этапов в зависимости от вида объекта аудита или любой другой причины не допустим по МСА.

Рисунок 1 – Этапы аудита внеоборотных активов

Последовательность и направление аудита – это достижение всех целей все МСА, которые установлены во «Введении» каждого МСА.

По п. 21 МСА 200 аудитор обязан поставить перед собой все цели, названные во всех МСА, и достигнуть их путем выполнения всех требований всех МСА. По п. А71 МСА 200 аудитор обязан учитывать взаимосвязи между МСА и, достигнув целей одного МСА, он использует эти достижения в достижении целей другого МСА, а в некоторых МСА прямо указывается то, какие другие МСА должны быть исполнены для достижения целей этого МСА. Отсюда выстраивается последовательность проведения аудита – то есть все его этапы.

Достижение цели каждого МСА приводит аудитора к достижению цели аудита. Цель аудита установлена в п. 11 МСА 200, а именно:

1. Выразить мнение о том, что бухгалтерская отчетность во всех существенных вопросах составлена по закону, чему предшествует получение разумной уверенности об отсутствии в ней искажений (выразить обоснованное мнение о том, что бухгалтерская отчетность достоверна)

2. Составить аудиторское заключение.

Вышеназванные два элемента цели аудита осуществляются одновременно, при этом в аудиторском заключении содержится не только мнение аудитора, но и другая информация, так же установленная в МСА.

Этап «Планирование аудита» внеоборотных активов

На этапе планирования аудита внеоборотных активов, аудитор анализирует информацию об аудируемом лице и об объекте аудита, акцентировано в отношении внеоборотных активов, так как ранее, при принятии обязательств по проведению аудита, эти действия аудитором уже были совершены в отношении заказчика и в отношении всех объектов аудита, в целом.

Все обязательные аудиторские действия этапа «Планирование» аудитор выполняет акцентировано в отношении объекта аудита – внеоборотных активов, а именно: определение объекта аудита (МСА 210), составление списка законов о бухгалтерском учете (МСА 250), составление стратегии и плана аудита (МСА 300), осуществление аудиторской выборки (МСА 530), расчет существенности аудита (МСА 320), расчет аудиторских рисков (МСА 315).

Первой задачей аудита является определение объектов аудита по МСА 210, которыми при аудите внеоборотных активов являются:

1. В части бухгалтерского учета – данные бухгалтерского учета по счетам раздела 1 «Внеоборотные активы» из плана счетов бухгалтерского учета. А именно счета: 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 09 «Отложенные налоговые активы».

2. В части бухгалтерской отчетности – бухгалтерский баланс в части раздела «1. Внеоборотные активы»; отчет о финансовых результатов в части «Расходов» всех видов в отношении внеоборотных активов; отчет о движении денежных средств в части «Движения денежных средств по инвестиционной деятельности» в части внеоборотных активов; отчет о целевом использовании средств в части «Расходов» всех видов в отношении внеоборотных активов; пояснительная записка в части раздела «1.Нематериальные активы и НИОКР» и раздела «2. Основные средства».

Второй задачей аудита внеоборотных активов является по МСА 250 проверка аудитором соблюдения аудируемым лицом действующего законодательства о бухгалтерском учете.

Для соблюдения методологии выполнения этой задачи аудитор должен составить список соответствующих регламентирующих бухгалтерский учет внеоборотных активов нормативных правовых актов, которыми являются:

1. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

2. ФСБУ 6/2020 «Основные средства» по Приказу Минфина России от 17.09.2020 N 204н

3. ФСБУ » 26/2020 «Капитальные вложения» по Приказу Минфина России от 17.09.2020 N 204н

4. ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» по Приказу Минфина России от 30.05.2022 N 86н

5. ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» по Приказу Минфина России от 04.10.2023 N 157н (применяется с отчетности за 2025 год)

6. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»

7. Другие нормативные правовые акты

Аудитор должен провести аудит внеоборотных активов в соответствии с методологией, регламентированной совокупностью действующих МСА, что обеспечивает полноту собираемых аудитором доказательств и, как следствие, полноту и обоснованность выражаемого аудиторского мнения. Поэтому третьей задачей аудита, в соответствии с этой целью является, по МСА 300,  составление аудитором двух организаторских аудиторских документа:

1. Стратегия аудита. Это аудиторский документ, содержащий объем, сроки проведения и общую направленность аудита, а также являющуюся основой для разработки плана аудита.

2. План аудита. Это аудиторский документ, содержащий характер, сроки и объемы планируемых процедур, оценки рисков и существенности, а так же характера, сроков и объема запланированных аудиторских процедур на уровне предпосылок. Помимо вышеназванных действий план аудита должен содержать информацию о контроле за рабочей группой аудиторов, а так же информацию о прочих аудиторских процедурах разрабатываемых аудитором индивидуально с учетом условий договора с заказчиком и особенностей объекта аудита.

Стратегия аудита и план аудита внеоборотных активов не имеют существенных особенностей по сравнению с этими же документами при проведении общего аудита, так как в них не констатируются конкретные детальные тесты и аудиторские процедуры, являющиеся специфическими в зависимости от объекта аудита. Форма стратегии и плана аудита законодательно не регламентирована и каждый аудитор разрабатывает их самостоятельно. Пример плана аудита внеоборотных активов приведен в Таблице 1.

Таблица 1 – План аудита внеоборотных активов

№	Планируемы вид работ	Период	Исполнитель	Рабочий документ
Организационные процедуры
1	Создание аудиторской группы, назначение руководителя и контролера аудиторской группы, прочие организационные действия	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД1
Предварительные процедуры
2	Подробное ознакомление с данными и документами аудируемого лица, формирования постоянного файла заказчика. Подбор НПА.	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД2
Процедуры оценки рисков
3	Оценка Системы внутреннего контроля и Существенности. Расчет рисков.	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД3
Аудиторские процедуры
4	Тестирование средств контроля ВА	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД4
5	Детальные тесты ВА	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД5
6	Аналитические процедуры ВА	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД6
Прочие процедуры
7	Пересмотр Существенности, Рисков	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД7
8	Анализ внешних факторов и информаций, доказательств	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД8
Заключительные процедуры
9	Контроль аудита. Составление отчета аудитора	01.01.2026	Смирнова С.С.	РД9
10	Составление аудиторского заключения	01.01.2026	Смирнова С.С.	—

Четвертой задачей аудитора на этапе «Планирование» внеоборотных активов является разработка методологии аудиторской выборки по МСА 530.

Для начала аудитор определяет объем тестирования объектов аудита внеоборотных активов по п.А52 МСА 500:

1) выбор всех объектов (сплошная проверка);

2) выбор конкретных объектов;

3) аудиторская выборка.

Внеоборотные активы чаще всего являются объектом бухгалтерского учета с малым количеством сделок и операций, а так же с большой стоимость, поэтому часто при их аудите применяется отбор «Выбор всех объектов». Если этот вид отбора не применяется, то применяется второй и третий или только третий вид отбора, так как результат проверки отобранных конкретных элементов по второму виду отбора не экстраполируется на всю совокупность внеоборотных активов и оставшаяся часть проверяется видом отбора «аудиторская выборка». Аудитор может принять решение использования всех трех видов отбора.

Аудиторская выборка, как вид отбора, в отношении внеоборотных активов проводится чаще всего «статистическим методом» (а не «нестатистическим методом»), так как он более объективен, в том числе для любых объектов проверки. Способом «статистического метода» аудиторской выборки при аудите внеоборотных активов чаще всего является «систематический отбор», так как он наиболее простой и обоснованный при использовании, а внеоборотные активы являются простым физическим объектом, при аудите которого нет необходимости применять профессиональное суждение аудитора. Так же способ «систематический отбор» легко применим в программных автоматических технологиях.

Пятой задачей аудитора на этапе «Планирование» внеоборотных активов является расчет существенности по МСА 320.

Показатель общей существенности ранее при общем планировании был рассчитан аудитором по отношению к бухгалтерской отчетности в целом, в тысячах рублей. Поэтому расчет осуществляется по отношению к внеоборотным активам и для этого определяется доля показателя величины внеоборотных активов в общем показателе активов аудируемого лица, в бухгалтерском балансе, которая потом применяется к общей существенности бухгалтерской отчетности в целом, по формуле:

Сва = С * (ВА * 100 / В)%   (1)

Где,

Сва – существенность внеоборотных активов (тыс.руб.)

ВА – внеоборотные активы (тыс.руб.)

В – валюта баланса (тыс.руб.)

С – существенность бухгалтерской отчетности (тыс.руб.)

Например, при величине внеоборотных активов 200 тыс.руб., активов 1000 тыс.руб., существенности в 100 тыс.руб., величина существенности внеоборотных активов составит 20 тыс.руб.

Сва = 100 * (200*100/1000)% = 100 * 20% = 20   (2)

Искажение или совокупность искажений, выявленных при аудите внеоборотных активов на сумму более 20 тыс.руб. приведет к модифицированному мнению аудитора.

Шестой задачей аудитора на этапе «Планирование» внеоборотных активов является расчет рисков по МСА 315.

Показатель аудиторского риска определяется субъективно аудитором в диапазоне 5%-10%, показатель риска существенного искажения при аудите внеоборотных активов должен быть рассчитан применительно к этому объекту проверки по п. 2 МСА 315 и по МСА 200 в отношении  предпосылок применительно к видам операций, остаткам по счетам и раскрытию информации. Для этого аудитор проводит аналогичное тестирование системы внутреннего контроля (далее, СВК), а при необходимости еще и системы бухгалтерского учета, с последующим расчетом риска существенного искажения (далее, РСИ) в отношении внеоборотных активов. Тест СВК при аудите внеоборотных активов будет содержать все пять обязательных разделов по п.12 МСА 315, но наибольшее количество вопросов будет задано по элементу «Информационная система и информационное взаимодействие» так как в нем содержится наибольшее количество вопросов об объекте аудита в частности, а не об аудируемом лице в целом, Таблица 2.

Таблица 2 – Тест системы внутреннего контроля внеоборотных активов, элемент «Информационная система и информационное взаимодействие»

№ п/п	Вопросы	Вариант ответа		Источник информации
		Да	Нет
1	Наличие Учетной политики	+		Учетная политика
2	Наличие средств автоматизации для ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности	+		Опрос руководства
3	Наличие фактического внутреннего контроля над бухгалтерским учетом	+		Опрос руководства
4	Наличие фактического внутреннего контроля над средствами автоматизации бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности (их тестирование)	+		Опрос руководства
5	Наличие фактического контроля над расчетными операциями (расчет амортизации, расчет справедливой стоимости, расчет переоценки, др.)		+	Опрос руководства
6	Наличие контроля над первичными документами (УПД, Акт ввода в эксплуатацию, Журнал начисления амортизации, Приказ о сроке эксплуатации, Акт инвентаризации, др.)	+		Опрос руководства
7	Наличие рабочего плана счетов и применение в нем субсчетов и аналитических параметров к счетам 036fa5;» target=»_blank»>01, 02, 03, 04, 05, 07, 08, 09	+		Учетная политика
8	Наличие отдельного контроля над крупными, нетипичными сделками с внеоборотными активами		+	Инструкция о внутреннем контроле
9	Наличие отдельного контроля над бухгалтерскими исправлениями и корректировками по внеоборотным активам		+	Инструкция о внутреннем контроле
10	Использование услуг ревизора ежегодно в целях контроля внеоборотных активов		+	Опрос руководства

Аудитор подсчитывает количество положительных и отрицательных ответов, а затем их соотношение, что определяет в процентном отношении Риск СВК, чем она выше, тем лучше.

Риск СВК = 6 * 100 / 10 = 60,00 % — средний   (3)

В рассматриваемом примере риск СВК находится на среднем уровне, что означает недостаточность системы внутреннего контроля. Далее аудитор рассчитывает риск необнаружения (далее, РН) в отношении внеоборотных активов, как частное риска СВК от аудиторского риска по п. 13 МСА 315.

РН = АР / РСВК * 100 = 5 / 60 * 100 = 8,33%   (4)

Риск необнаружения составил 8,33% — это показатель среднего уровня риска. Данный показатель сложился при среднем риске СВК и нормальном аудиторском риске. То есть хоть риски не имеют высокого значения, но все равно присутствуют, поэтому РН хоть и средний, но есть.

Рассчитанные показатели Рисков аудита фиксируются в рабочем документе аудита, представленном в Таблице 3.

Таблица 3 – Риски аудита

№	Вид риска	Показатель Риска	Нормированная величина показателя Риска	Характеристика Риска у аудируемого лица
1	Аудиторский риск	5	3-5	Нормальный
2	Риск средств контроля (СВК)	60	50-100	Средний
3	Неотъемлемый риск (бухгалтерский риск)	—	80-100	—
4	Риск необнаружения	8,33	7-12	Средний

Аудитор исходит из того что вероятность его ошибки при аудите составляет не более 5%-10% оценок аудиторских доказательств, что является аудиторским риском. Аудитор не может повилять на РСВК, так как он обусловлен действиями аудируемого лица, поэтому аудитор должен повлиять на РН, снизив его до такой степени, чтобы функция расчета аудиторского риска привела к показателю не более 5%-10%, что осуществляется при помощи разработки такого набора видов и частоты осуществления аудиторских процедур, которые бы обеспечили поддержание риска на заданном уровне. Поскольку в рассматриваемом примере РН имеет средний уровень и вероятность ошибки средняя, то объем и виды аудиторских процедур должны быть множественными, что соответствует объекту аудита в виде внеоборотных активов и за этим следует применение в большей части или полностью сплошной проверки.

При применении средств автоматизации аудита, методы и формулы расчета рисков значительно сложнее и в них учитывается множество факторов как внутренних, так и внешних, а так же их ранжирование по степени важности, в дополнение к их количественному значению, определенному при тестировании. Количество и виды факторов определяет аудитор по его профессиональному суждению по п. А16 МСА 315. Наиболее эффективны способы расчетов рисков, при которых используются не только количественные, но и качественные характеристики, включать сложность, субъективность, изменчивость, неопределенность или подверженность искажению в силу предвзятости руководства или иных факторов риска недобросовестных действий по п. 12 МСА 315. Например, в отношении внеоборотных активов, при расчете рисков могут быть включены следующие качественные показатели:

1. По сложности – оценка первоначальной стоимости основного средства, являющегося конструкторско-сочлененным объектом, каждая часть которого имеет самостоятельный срок эксплуатации.

2. По субъективности – определение срока эксплуатации основных средств осуществляет одно и то же материально-ответственное лицо, что может свидетельствовать о заинтересованности или умысле.

3. По неопределенности – основные средства могут находится территориально далеко от места нахождения аудируемого лица и инвентаризация проводилась с применением видеозаписи, что снижает точность выводов инвентаризационной комиссии.

4. По подверженности искажению в силу предвзятости руководства или иных факторов риска недобросовестных действий – транспортные средства для развозки руководства могут быть проданы по выкупной, а не справедливой стоимости после окончания срока действия договора лизинга, что может свидетельствовать о заинтересованности или умысле для приобретения транспортного средства в личное пользование руководителя за счет средств аудируемой организации.

Четыре элемента этапа «Планирования», а именно составление стратегии и плана аудита (МСА 300), осуществление аудиторской выборки (МСА 530), расчет существенности аудита (МСА 320), расчет аудиторских рисков (МСА 315) являются динамичными, то есть они определяются на этом этапе, но на всех последующих этапах единожды или многократно подлежат пересмотру, перерасчету, уточнению и при необходимости изменению.

Аудит на этапе «Проведение» состоит из трех действий по п.А30 МСА 200: сбор аудиторских доказательств, оценка аудитором аудиторских доказательств, вынесение мнения аудитором о степени достоверности проанализированных аудиторских доказательств и включение его в аудиторское заключение.

Для проведения аудита по внеоборотным активам, аудитор запрашивает у руководства аудируемого лица информацию о сделках и операциях, о бухгалтерском учете с ними, о бухгалтерской отчетности о них, которые являются в аудите аудиторскими доказательствами по МСА 500 «Аудиторские доказательства». Руководство аудируемого лица обязано предоставить аудитору все имеющиеся у него аудиторские доказательства по п.6 МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий», а другими словами не имеет права скрывать никакие из них. Аудитор может принять решение о том, что полученные им от руководства аудируемого лица аудиторские доказательства недостаточны для получения разумной уверенности о достоверности бухгалтерской отчетности и в этом случае он должен получить дополнительные доказательства от внешних источников (например, суды) и/или внутренних источников (например, работники организации), путем сбора доказательств самостоятельно и/или путем получения доказательств у внешнего привлеченного эксперта. Аудиторскими доказательствами, источниками информации, при аудите внеоборотных активов, являются:

1. Учетная политика по бухгалтерскому учету аудируемого лица

2. Первичные документы по сделкам и операциям. Например, накладные на покупку основных средств, акты ввода в эксплуатацию основных средств, акты на покупку нематериальных активов и др.

3. Бухгалтерские регистры по счетам раздела 1 «Внеоборотные активы» плана счетов бухгалтерского учета: 01,02,03,04,05,07,08,09.

4. Юридические документы. Например, договоры на покупку основных средств, квитанция об уплате госпошлины и бланк лицензии на право осуществления деятельности и др.

5.  Внешние источники информации. Например, наличие основного средства подтверждается выпиской из Росреестра РФ.

6. Самостоятельно полученные аудитором источники информации. Например, строительство основного средства подтверждается видеозаписью, сделанной аудитором при инспектировании им строительного объекта.

7. Экспертное заключение. Например, независимая оценка о справедливой стоимости основного средства, полученная у независимого оценщика.

8. Другие источники информации. Например, материалы предыдущего аудита, судебные дела, свидетельства работников аудируемого лица, решения налоговых органов и др.

Аудиторские доказательства оцениваются аудитором об их правомерности и эта оценка вносится в «рабочую документацию» аудитора (далее, РДА) по п. 6 МСА 230. Объем, форма и содержание РДА определяется аудитором и не регламентируются законодательно.

Оценка аудитором собранных аудиторских доказательств является «Аудиторской процедурой» по МСА 320, видами которых являются:

1. Аудиторские процедуры по Существу:

   1) Детальные тесты хозяйственных операций, операций по счетам, раскрытия информации – МСА 330. Они проводятся непосредственно с объектом аудита, то есть с аудиторскими доказательствами по внеоборотным активам.

   2) Аналитические проверки – МСА 520. Они проводятся при окончании аудита в отношении объектов аудита, то есть, например, путем финансового анализа бухгалтерской отчетности в целом и коэффициентов по внеоборотным активам: фондоемкости, фондовооруженности, фондоотдачи, оборачиваемости ВА, рентабельности ВА,  структура и динамика, коэффициент износа, коэффициент выбытия, коэффициент обновления, др.

2. Тестирование средств контроля – МСА 330. Проводятся в том случае, когда учет ведется преимущественно автоматизировано. При аудите внеоборотных активов этот метод используется редко в связи с существенной стоимость и малым количеством сделок и операций с ними. Однако при аудите крупных организаций с максимально автоматизированным учетом и минимальным «ручным» трудом, с существенным количеством внеоборотных активов, например, более тысячи, этот метод может использоваться.

Обязательной по п. 13 МСА 700 аудиторской процедурой является анализ и оценка аудитором учетной политики, пример рабочего документа по которой представлен в Таблица 4.

Таблица 4 – Анализ учетной политики внеоборотных активов

№	Элемент	Способ	Соответствие способа законодательству
1	Лимит стоимости основных средств	100.000 рублей	Да
2	Способ амортизации основных средств	Линейный	Да
3	Способ оценки основных средств (по первоначальной или переоцененной стоимости)	—	Нет. Способ должен быть утвержден в учетной политике по п. 13 ФСБУ 6
4	Обесценение капитальных вложений	По независимой оценке	Нет. По п. 17 ФСБУ 26 способами являются установленные в (IAS) 36 «Обесценение активов»
5	Группы нематериальных активов	Не установлены	Нет. П. 12 ФСБУ 14
6	Дата начала начисления амортизации нематериальных активов	Дата признания в бухгалтерском учете	Да
7	Др.	…	…

При наличии высокого риска необнаружения, аудитор проведет следующие детальные тесты по внеоборотным активам:

1. Проверка договоров и иных юридических документов – предпосылки «Существование, права, полнота».

2. Проверка первичных документов, как внешних по сделкам с внеоборотными активами, так и внутренних с операциями с внеоборотными активами. Например, накладных ТОРГ-12 на покупку капитальных вложений по внешним сделкам, акт списания выбывшего основного средства по истечении срока эксплуатации по операциям – предпосылки «Существование, права, полнота».

3. Проверка классификации, признания на счетах бухгалтерского учета, например, нематериальные активы классифицированы на счет 04 «Нематериальные активы» и др. – предпосылка «Классификация».

4. Проверка классификации, соблюдения критериев признания внеоборотных активов, например ожидаемого срока эксплуатации более 12 месяцев, например минимальной стоимости 100.000 рублей по учетной политике и др. – предпосылка «Существование».

5. Проверка оценки и переоценки, например, калькуляции фактической стоимости построенного здания по сумме всех затрат и др. – предпосылка «Существование, точность, оценки, распределение».

6. Проверка срока, соответствия периоду, например, капитальные вложения переклассифицированы в основные средства своевременно, до начала их эксплуатации и др. – предпосылка «Классификация, своевременность признания».

7. Проверка тождественности данных регистров бухгалтерского учета данным бухгалтерской отчетности, например, соответствия сальдо по счету 08 «Капитальные вложения» строке (код строке будет присвоен в 2026 году) «Прочие внеоборотные активы» бухгалтерского баланса – предпосылка «Представление».

Некоторые из вышеназванных видов проверок являются обязательными при любом аудите в силу закона, а некоторые являются обязательными по мнению аудитора с учетом обстоятельств аудита (не обязательные проверки не проводятся, как избыточные). Эти требования и их характеристики к видам детальных тестов установлены в пунктах А42, А53, 6, 21, 20 МСА 330.

Первым обязательным детальным тестом внеоборотных активов является «Проверка существенных видов операций, существенных остатков по счетам, существенных раскрытий информации». Все операции, остатки, раскрытия внеоборотных активов, как правило, являются существенными, так как этих объектов, как правило, в организациях малого и среднего бизнеса мало и они подлежат сплошной проверке, а в организациях крупного бизнеса много, и они являются существенными по величине сальдо и оборотов. Поэтому проверкой по этому виду теста является проверка предпосылки «Существование, представление», то есть аудитор проверяет наличие этих объектов по процедуре «Инвентаризация», и при этом аудитор либо использует акты инвентаризации, либо сам проводит или наблюдает за инвентаризацией, то есть осуществляет процедуру «Инспектирование». 

Таблица 5 – Рабочий документ аудитора – Проверка существенных остатков по счетам внеоборотных активов

№ п/п		Дата	Документ	Объект проверки	Сумма ошибки	Нарушение (описание, нормативный акт)
1		31.12.25	Инв01	Здание	0	—
2		31.12.25	Инв01	Станок обрабатывающий	120.000	ОС нет в наличии. Приказ МФ РФ №49, Приказ МФ РФ №34н, ФЗ №402-ФЗ, ФСБУ6
3		31.12.25	Инв01	Автомобиль Камаз	0	—
4+		31.12.25	Инв01	…	…	…
Итог по процедуре					120.000

 Помимо проведения проверки по процедуре «Инвентаризация», аудитор проверяет источники доказательств по внеоборотным активам множеством видов других проверок, виды которых он определяет собственным профессиональным суждением с учетом специфики аудируемого лица. Например, проверка первичных документов, проверка юридических документов, проверка правильности признания объекта и др.

Вторым обязательным детальным тестом внеоборотных активов является «Проверка существенных бухгалтерских записей при подготовке бухгалтерской отчетности» – это проверка крупных сделок, нетипичных сделок, иных специфических сделок. Сделки с внеоборотными активами можно отнести к вышеназванным сделкам, и они подлежат проверке при первом вышеназванном виде обязательных детальных тестов в случае сплошной проверки.

Третьим обязательным детальным тестом внеоборотных активов является «Проверка аудиторских доказательств по Существенным рискам на уровне предпосылок в отношении каждой конкретной предпосылки, по которой выявлен существенный риск» – это проверка тех элементов бухгалтерского учета внеоборотных активов, по которым выявлен существенный риск на этапе «Планирование» в случае если аудитор оценивал риски по предпосылкам в процессе тестирования СВК. Процедурами проверки являются те же процедуры что и в двух предшествующих проверках, когда объектами являются внеоборотные активы, а предметом проверки является рискованная предпосылка. Например, у организации много внеоборотных активов, проверка ведется выборочно, аудитор выявил существенный риск по предпосылке «Оценка» из-за отсутствия актов оценки недвижимости независимым оценщиком и поэтому детальным тестом будет «Проверка формирования первоначальной стоимости основных средств».

Четвертым обязательным детальным тестом внеоборотных активов является «Проверка тождественности данных бухгалтерского учета бухгалтерской (финансовой) отчетности». Она проводится обязательно и не входит в состав вышеназванных трех видов проверок, Таблица 6.

Таблица 6 – Рабочий документ аудитора – Проверка тождественности данных бухгалтерского учета бухгалтерской (финансовой) отчетности по внеоборотным активам

Показатели	Код строки баланса	№ счета	По балансу, тыс.руб.	По бухгалтерскому регистру, тыс.руб.	Рас- хож- дение тыс.руб.
Нематериальные активы	*	04, 05	100	90	10
Основные средства	*	01, 02	200	200	0
Инвестиционная недвижимость	*	03, 02	300	300	0
Финансовые вложения	*	58, 59	400	400	0
Отложенные налоговые активы	*	09	0	0	0
Прочие внеоборотные активы	*	07, 08	500	500	0
Итог	—	—	1500	1490	10

* — коды будут утверждены в 2026 году

Проведя все аудиторские процедуры, собрав все необходимые аудиторские доказательства, аудитор аккумулирует результаты в «Отчете аудитора руководству аудируемого лица» по МСА 450, в котором группирует и обосновывает все выявленные искажения и предлагает их исправить.

После получения отказа от исправлений или получения данных об исправлениях, аудитор оценивает неисправленные искажения и если они больше рассчитанного на этапе «Планирование» показателя существенности в отношении внеоборотных активов, выносит мнение о недостоверности бухгалтерской отчетности и составляет один из видов модифицированного аудиторского заключения. При отсутствии искажений или наличии несущественных искажений, аудитор выносит мнение о достоверности бухгалтерской отчетности и составляет немодифицированное аудиторское заключение.

1) Какое аудиторское доказательство при аудите внеоборотных активов является менее надежным:

1. Заявление руководства аудируемого лица

2. Заявление материально-ответственного за объект недвижимости лица

3. Акт инспектирования аудитором объекта недвижимости

4. Решение суда о восстановлении прав аудируемого лица на земельный участок

2) Уровень существенности при аудите внеоборотных активов рассчитывается по показателям:

1. Бухгалтерского баланса

2. Отчета о финансовых результатах

3. Отчета о целевом использовании средств

4. Пояснительной записки

3) Риска аудита по внеоборотным активам рассчитываются в отношении предпосылок применительно к:

1. Остаткам по счетам

2. Оборотам по счетам

3. Корреспонденциям по счетам

4. Аналитическим показателям по счетам

4) Что не является аудиторским доказательством при аудите внеоборотных активов:

1. Декларация по налогу на имущество

2. Заключение независимого оценщика объекта недвижимости

3. Регистры бухгалтерского учета

4. Бухгалтерский баланс

5) Обязательным детальным тестом внеоборотных активов является

1. Тождественность суммового сальдо по счету 08 «Капитальные вложения» и строки бухгалтерского баланса «Прочие внеоборотные активы»

2. Тождественность количественного сальдо по счету 08 «Капитальные вложения» и акта инвентаризации капитальных вложений

3. Тождественность суммового сальдо по счету 08 «Капитальные вложения» сумме сальдо всех субсчетов этого счета

4. Тождественность суммового сальдо по счету 08 «Капитальные вложения» сумме сальдо всех групп капитальных вложений этого счета

6) Задача: Рассчитать показатель существенности при аудите внеоборотных активов, если показатель общей существенности равен 200 тыс.руб., показатель активов равен 1800 тыс.руб., показатель внеоборотных активов в бухгалтерском балансе равен 300 тыс.руб.

Решение: Сва = 200 * (300 * 100 / 1800) % = 200 * 16,67% = 33  

Искажение или совокупность искажений, выявленных при аудите внеоборотных активов на сумму более 33 тыс.руб. приведет к признанию бухгалтерской отчетности недостоверной и модифицированному мнению аудитора.

7) Задача: Аудиторский риск составляет 10%, риск системы внутреннего контроля составляет 70%. Рассчитать риск необнаружения.

Решение: РН = АР / РСВК * 100 = 10 / 70 * 100 = 14,29%  

8) Задача ситуационная: аудиторская организация исполняет договор аудита в отношении крупного налогоплательщика. Находясь на заключительном этапе перед вынесением суждения и формирование аудиторского заключения, к ней обратилась с предложением провести аудит другая организация, находящаяся с первой организации в судебном споре. Может ли аудиторская организация заключить договор со второй организацией?

Ответ: Да, может. Так как аудиторская организация осуществляет аудит, а не консультирование, то конфликт интересов отсутствует по п.п. д) п.5.3.П1 Кодекса этики аудиторов.

9) Задача кейсовая: Экономический субъект подлежит обязательному аудиту и заключил договор с аудиторской организацией на его проведение. Аудитор сделал запрос руководству аудируемого лица на получение аналитических показателей бухгалтерского учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и получил отказ, в котором сослались на защиту персональных данных работников. Правомерен ли отказ?

Решение: Нет. Руководство аудируемого лица обязано предоставить аудитору все имеющиеся у него аудиторские доказательства по п.6 МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий».

10) Задача: Распределить аудиторские процедуры при аудите внеоборотных активов по предпосылкам:

Предпосылка	№	Процедура	№
Наличие	1	Сверка акта ввода в эксплуатацию построенного здания с выпиской ЕГРН	?
Полнота	2	Доходные вложения отражены по строке «Основные средства» бухгалтерского баланса	?
Точность	3	Инспектирование основных средств	?
Своевременность признания	4	Акт инвентаризации основных средств составлен отдельно на производственные станки и отдельно на станки на ответственном хранении	?
Классификация	5	Объект НМА «Товарный знак» отнесен к группе НМА «Средства индивидуализации»	?
Представление	6	Сверка акта передачи основного средства в аренду с актом об оказанной услуге аренды	?

Решение

Предпосылка	№	Процедура	№
Наличие	1	Инспектирование основных средств	1
Полнота	2	Сверка акта передачи основного средства в аренду с актом об оказанной услуге аренды	2
Точность	3	Объект НМА «Товарный знак» отнесен к группе НМА «Средства индивидуализации»	3
Своевременность признания	4	Сверка акта ввода в эксплуатацию построенного здания с выпиской ЕГРН	4
Классификация	5	Акт инвентаризации основных средств составлен отдельно на производственные станки и отдельно на станки на ответственном хранении	5
Представление	6	Доходные вложения отражены по строке «основные средства» бухгалтерского баланса	6